一、上市公司分部报告及其意义
（一）分部报告的含义
分部报告是分部财务会计报告的简称，就是将一家企业的所有分支机构的重要财务状况和经营成果等信息，按地区、行业、产品等划分归类而编制的财务报告。
随着市场竞争日益激烈，世界经济的一体化进程不断加快，跨国公司的大量涌现，企业的活动范围已不再受到国家和地区的限制而走向全球化。为了抵御风险，抢占市场，越来越多的企业走上了多元化的经营道路。现代信息技术、交通技术的飞速发展，也为跨行业、跨地区、跨国界经营提供了条件。对于从事多种业务的企业来说，有关各种业务的信息，常常与有关企业整体的信息一样重要。所以，自20世纪60年代以来，国际上就出现了有关分部信息披露的制度规定。英、美是最早提出分部财务报告要求的国家。1965年英国的股票交易所率先要求上市公司编制分部财务报告。1976年美国财务会计准则委员会（FASB）发布了FASB第14号《分部及相关信息的披露》，并于1997年进行了修订。1981年国际会计准则委员会（IASC）发布了国际会计准则第14号《分部报告的会计信息》，并于1997年重新进行了修订。
当今分部会计报告日益受到人们广泛的关注，许多国家纷纷制定分部报告会计准则，规定除编制母公司及子公司的一般财务报告以及合并财务报告外，还需要编制分部报告。我国财政部于2001年11月印发了《企业会计准则——分部报告》（征求意见稿）。征求意见稿基本上与国际会计准则保持了一致，有利于同国际会计惯例接轨。2006年财政部发布了企业会计准则第35号——分部报告，为了便于准则的应用和操作，还发布了《《企业会计准则第35号——分部报告》解释》和《《企业会计准则——分布报告》应用指南》。
（二）分部报告的意义及分部业务的确定
企业提供分部报告是为了帮助会计报表使用者评估不同因素对企业的影响，分析风险和报酬，以便更好地理解企业的经营业绩，从整体上对企业的经营情况作出更准确的判断，为其进行决策提供依据。具体来说，分部报告的意义主要表现在以下几个方面。
（1）为企业投资者、债权人进行决策提供更为具体、准确的经济信息。企业的投资者包括现有的投资者和潜在的投资者。企业现有的投资者通过分部报告，了解企业对其投资在企业不同行业、地区的使用情况、盈利能力及风险大小，为其是否追加投资或转移投资提供依据；企业潜在的投资者，可利用分部报告，了解企业各分部的经营现状，预测企业的成长性及各分部的风险，从而决定是否进行投资。对于债权人来说，通过分部报告，不仅可以了解其借出资金在各分部的风险和盈利能力，还可以了解企业是否按借款合同的规定在某一分部使用资金，防止其利益被损害。
（2）为企业加强内部管理和科学决策提供依据。对于跨地区、多元化经营的企业来说，企业的整体风险与回报是由企业生产经营分部、各生产经营地区的风险和回报所构成的。企业生产的各种产品及提供的服务所具有的风险和回报是不相同的，在不同地区的生产经营也具有不同的风险和回报。企业管理当局可以通过分部报告了解企业各行业、各部分和各地区的风险及经营业绩，有助于比较、评价和考核其不同行业、部门和地区的盈利能力，预测其在不同行业、部门和地区的投资风险和发展前景，及时发现其在不同行业、部门和地区在经营中存在的问题，将那些风险大、回报率低、没有成长潜力或影响公司整体业务发展的子公司、部门或产品生产线剥离出企业，使资源集中于经营重点，从而使其更具竞争力。
3.为国家经济管理部门进行宏观调控和管理提供依据。国家宏观经济管理部门可通过分部报告所提供的信息，进行宏观分类统计，了解各行业、各地区的经济发展状况，分析和考核国民经济总体的运行情况及行业和地区经济发展中存在的问题，制定科学合理的经济政策、法规，适时进行宏观经济调控。另外，如果跨地区、多元化经营的企业不披露分部信息，那么那些在单一地区、单一经营的企业就会处于竞争劣势，因为与这些企业相比，跨地区、多元化经营的企业披露的信息透明度较低，含糊不清。因此，政府宏观管理部门，可通过企业分部信息的披露，促进行业之间、地区之间的公平竞争，搞好综合平衡，保持整个国民经济健康运行。
（三）分部报告与合并会计报表的关系
著名会计学家迈克尔顿·查特菲尔德曾经指出：“会计的发展应是反映性的。”分部报告的产生也不例外，社会经济环境的变化信息使用者需求的提高，使分部报告有了产生的必要，而会计理论与实务的支持则加速了分部报告的产生。
深沪两个证券交易所在党中央、国务院的关切关怀下，本着发展与规范并举、服务与监管并得的原则，在筹资功能和资源优化配置功能上取得了长足的发展。到目前为止，在两个市场上市的A股股票已达800多家，随着一大批国有企业的成功上市，证券市场更担当起国企改革的重任。我国的上市公司，几乎涵盖了关系国计民生的所有行业，从地区分布看，遍布我国所有的省、自治区和直辖市。上市公司的收购、兼并、重组及资源的国际流动，造就了大批跨行业、跨地区、跨国界的集团公司。同时，随着较大型投资基金的不断上市，散户投资逐渐向专家理财转变。因此，在我国，存在着对分部报告信息需求的必要性和可行性。
信息使用者对跨行业、跨国界集团公司财务信息的需求，导致了合并会计报表与分部报告的产生和规范。从各国的实践情况来看，对合并会计报表编制、披露的相关制度规定早于对分部报告的有关规定。合并会计报表通过对集团内企业间的内部交易进行抵销，使信息使用者可以从整体上把握整个企业集团的财务状况和经营成果。合并会计报表的缺点在于尽管它可以展示出集团的全貌，但它所表达的集团财务状况和经营成果仅是对各个经营分部的盈利水平、增长趋势和风险情况的简单平均，未能反映出集团对各个经营分部的依赖程度，不利于信息使用者对集团整体风险与报酬进行更精确的预测。
正因如此，作为对合并会计报表解释与补充的分部报告就应运而生了。合并会计报表与分部报告之间是一种综合-分解-再综合的关系。首先是合并会计报表在抵销内部交易的基础上对各个经营分部财务状况、经营成果进行简单综合；接着是分部报告按风险与报酬标准（IASC的做法）或内部管理框架（FASB的做法）对合并会计报表进行分解；最后是信息使用者在分部分析的基础上综合形成对企业整体经营情况、未来前景的判断。从这个意义上说，企业集团的合并会计报表是企业分部报告的立足点。
二、分部的确定
在披露分部报告时，首先必须确定报告主体的分部。分部是指企业内部可区分的、专门用于向外部提供信息的一部分。为了更好地发挥分部报告的作用，首先必须确定分部标准。分部标准可以按业务、地区、客户、组织结构、独立核算单位、生产线、产品等划分。但使用最多的是业务和地区这两个标准。
（一）业务分部
业务分部是指企业内可区分的组成部分，该组成部分提供单项产品或劳务，或一组相关的产品或劳务，并且承担着不同于其他业务分部所承担的风险和报酬。业务分部与一般意义的部门并不完全相同。由于提供分部信息的主要目的在于分析企业的经营业绩，把握企业的经营风险，对于某些企业来说，某一业务部门可以是一个业务分部，也可以由若干个业务部门组成一个业务分部；可以将生产某一产品或提供某种劳务的部门作为一个业务分部，也可将若干种产品生产或劳务提供的部门组成一个业务分部。在这种情况下，这些若干产品或劳务提供部门，其生产的产品或提供劳务应是具有相似风险和报酬的产品或劳务。
由于企业经营风险的主要来源影响着企业如何组织生产经营活动。如何对生产经营活动进行管理，也就是说企业往往根据其经营风险来确定其组织结构以及其内部财务会计报告系统，因此企业的组织结构和内部报告系统应作为确定分部的基础。
在确定业务分部时，应当结合企业内部管理要求，并考虑下列因素：
（1）各单项产品或劳务的性质，包括产品或劳务的规格、型号、最终用途等。
（2）生产过程的性质，包括采用劳动密集或资本密集方式组织生产、使用相同或者相似设备和原材料、采用委托生产或加工方式等。
（3）产品或劳务的客户类型，包括大宗客户、零散客户等。
（4）销售产品或提供劳务的方式，包括批发、零售、自产自销、委托销售、承包等。
（5）生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响，包括经营范围或交易定价限制等
（二）地区分部
地区分部，是指企业内可区分的、能够在一个特定的经济环境内提供产品或劳务的组成部分。该组成部分承担了不同于在其他经济环境内提供产品或劳务的组成部分的风险和报酬。
地区也是重要的分部标准。各地区因市场、交通、基础设施、工业基础、人员素质、财政负担、政治状况等不同，其经营的获利能力、发展前景也会大相径庭。尤其是在国外经营，由于受汇率、利率、通货膨胀率、收入水平、政治等多种因素的影响，设在各国分公司以及国外分公司与国内分公司之间，在获利能力、投资风险等方面也会存在很大差别。因而有必要以地区为分部标准，编列分部财务报告。
地区分布中的“地区”与一般意义上的地区不完全相同。划分地区分部的一个重要依据就在于各分部之间具有不同的经营风险和报酬，而不单纯是以某行政区域作为其划分依据。地区分部是具有相似经营风险和报酬的生产和经营区域，这一区域可以是单一国家，也可以是两个或两个具有相同或相近经营风险和报酬的国家的组合，可以是一个国家内的一个行政区域，也可以是一个国家两个或两个以上行政区域的组合。对于在具有重大不同风险和报酬环境中的经营的区域，则不能将其作为同一地区分部处理。
由于企业的风险和报酬既受其经营的地理位置的影响，即受其产品生产或劳务提供活动的基础的影响；也受市场位置的影响，即受其产品销售或劳务提供地的影响。因此，地区分部可以按企业生产产品或提供劳务设施及其他资产所在地进行划分，还可以按其市场或客户所在地进行划分。也就是说，地区分部可以按资产所在地为基础确定，也可以按客户所在地为基础确定。
在确定地区分部时，应当结合企业内部管理要求，并考虑下列因素：
（1）所处经济、政治环境的相似性，包括境外经营所在地区经济和政治的稳定程度等。
（2）在不同地区经营之间的关系，包括在某地区进行产品生产，而在其他地区进行销售等。
（3）经营的接近程度大小，包括在某地区生产的产品是否需在其他地区进一步加工生产等。
（4）与某一特定地区经营相关的特别风险，包括气候异常变化等。
（5）外汇管理规定，即境外经营所在地区是否实行外汇管制。
（6）外汇风险。
企业应当以业务分部或地区分部为基础确定报告分部。两个或两个以上的业务分部或地区分部同时满足下列条件的，可以予以合并：具有相近的长期财务业绩，包括具有相近的长期平均毛利率、资金回报率、未来现金流量等，确定业务分部或地区分部所考虑的因素类似。
三、分部的标准
根据重要性原则，会计信息要力求真实、可靠、全面、正确，但它的范围和深度只应限于那些重要的、实质性的信息，即会对使用这些信息的决策产生重大影响的信息。对于这些信息，必须刻意求精，不惜多花功夫。至于那些相对来说影响细小、无足轻重的信息，就不必要求过严，可以核算的粗一些，过分求全反而会延误编制财务报告的时间，而且所花成本也可能大于信息的效用。因此，不要求对所有的分部都分别披露，而只要将主要几个行业和地区的经营信息反映出来，至于那些对整个企业财务状况和经营成果影响不大的行业和地区则可放在次要地位。为了达到突出重点的目的，可以采用各种方法限制分部报告中业务和地区的数量，例如，只编制几个行业和地区的信息，或年利润、年营业收入在整个企业中占一定百分比的行业和地区，其他不重要的行业和地区则汇总编列。
一般认为，符合下列标准的业务分部或地区分部，方可作为报告分部披露其相关的会计信息。
（一）分部收入占所有分部收入合计的10%
一个分部是否作为报告分部，取决于其是否具有重要性，对于具有重要性的分部，则应将其作为报告分部。业务分部或地区分部大部分收入是对外交易收入，且满足下列条件之一的，应当将其确定为报告分部：
1.该分部的分部收入占所有分部收入合计的10%或者以上。
当某一分部仅对内部其他分部提供产品和劳务，并不对外销售产品或提供劳务时，则不能将其作为报告分部对待。各分部从企业外部取得的利息收入，以及分部相互之间发生的应收款项（列入分部可辨认资产者）而取得的利息收入，应当将其作为分部收入处理。对其他分部预付款或贷款所发生的利息收入，则不能包括在分部收入中。但当企业内部设立有融资机构时，由于其主要业务为融资、贷款给其他部门，其贷款收入则应计入该融资分部的分部收入之中。
2.该分部的分部利润（亏损）的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的10%或者以上。
在这里，分部利润（或亏损）是指分部收入扣除分部费用后的余额。其中，分部费用是指，分部从经营活动中产生的、可直接归属于该分部的费用，以及能按合理的方法分配给该分部的费用份额。
3.该分部的分部资产占所有分部资产合计额的10%或者以上。
但当某一分部的营业收入、营业利润或营业亏损及其可辨认的资产，每一项均达到全部分部合计数90%以上时，则企业的合并会计报表即可以提供该分部在风险及经营业绩的会计信息。此时，只需在会计报表附注中予以说明即可，而无必要提供分部报告。
业务分部或地区分部未满足以上条件的，可以按照下列规定处理：不考虑该分部的规模，直接将其指定为报告分部；不将该分部直接指定为报告分部的，可将该分部与一个或一个以上类似的、未满足《企业会计准则第35号-分部报告》第八条规定条件的其他分部合并为一个报告分部；不将该分部指定为报告分部且不与其他分部合并的，应当在披露分部信息时，将其作为其他项目单独披露。
（二）报告分部的收入合计额达到合并总收入的75%
企业的业务分部或地区分部符合上述三项10%的标准确认为报告分部后，确定为报告分部的各业务分部或地区分部对外营业收入合计额应达到合并总收入（或企业总收入）的75%的比例。也就是说，在分部报告中披露的对外营业收入合计额必须达到合并总收入（或企业总收入）的75%。如果报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的比重未达到75%的，应当将其他的分部确定为报告分部（即使它们未满足《企业会计准则第35号-分部报告》第八条规定的条件），直到该比重达到75%。
（三）数量一般不超过10个
作为报告分部的数量不宜过多，一般不得超过10个。因为如果将过多的分部作为报告分部，对其会计信息予以披露，则将导致披露的信息过多，使对外披露的会计信息过杂，反而不利于会计信息使用者的使用。如果重要的业务分部或地区分部超过10个时，则应当将某些相类似的业务分部或地区分部予以合并，使报告分部的数量达到这一要求。将两个或多个业务分部或地区分部合并为单一的业务分部或地区分部时，必须考虑其实质上相似。所谓实质上相似，是指两个或多个业务分部或地区分部表现出相似的长期财务业绩，以及在经营风险和报酬等方面相似。
除遵循上述标准外，某一分部确定是否应作为报告分部，还应当注意与其他会计期间的情况相比较，注意保持报告分部在不同会计期间的一贯性。对于某一分部，因某一会计年度特殊事项而导致其不符合上述标准时，在该会计年度仍然应当将其作为报告分部披露其会计信息。反之，在正常情况下不符合报告分部的定义，而由某一特殊事项而导致其达到10%的标准时，在该会计年度也不应将其作为报告分部披露其会计信息。但是，当某一分部以前年度未达到上述报告分部的标准，但在本会计年度达到上述标准，并且预计在以后的会计年度也将达到上述标准的要求时，则应将该分部作为报告分部披露其相关的会计信息。在这种情况下，对该报告分部以前会计年度相关的分部信息应当予以重编，以便该报告分部相关信息的相互可比。
企业的内部管理是按照垂直一体化经营的不同层次来划分的，即使其大部分收入不通过对外交易取得，仍可将垂直一体化经营的不同层次确定为独立的报告业务分部。
对于上期确定为报告分部的，企业本期认为其依然重要，即使本期未满足准则规定条件的，仍应将其确定为本期的报告分部。
三、分部报告的形式
分部报告的形式分为主要分部报告形式和次要分部报告形式。主要分部报告形式，是指在财务会计报告中按该分部披露其基本信息的分部。不作为主要分部报告形式披露的分部信息，则属于次要报告形式。主要分部报告形式可以采用业务分部作为主要分部报告形式，也可以采用地区分部作为主要分部报告形式。企业应根据自身的经营风险和报酬的主要来源及其性质，确定其主要分部报告形式。确定分部报告的主要报告形式和次要报告形式的原则如下。
企业应当区分主要报告形式和次要报告形式披露分部信息。
（一）以经营风险和报酬的主要来源确定主要报告形式
确定分部报告形式时，应当依据企业经营风险和报酬的来源进行确定。经营风险和报酬的主要来源应作为确定分部报告的主要报告形式的依据；其风险和报酬的次要来源应作为确定分部报告的次要报告形式的依据。
一般来说，风险和报酬主要受企业的产品和劳务差异的影响，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。但当企业的风险和报酬主要受其在不同的国家或其他地区经营方面的影响时，应当采用地区分部作为分部报告的主要报告形式，而将业务分部作为次要报告形式。
风险和报酬主要受企业在不同的国家或地区经营活动影响的，披露分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务分部。当风险和报酬同时较大地受企业产品和劳务的差异以及经营活动所在国家或地区差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
（二）考虑企业内部组织和管理结构确定主要报告形式
在确定主要报告形式时，企业还必须考虑其内部组织和管理结构及其内部财务会计报告制度。对于大多数企业来说，一般根据其经营风险和报酬确定企业的组织和管理形式，企业的组织和管理机构及其内部财务会计报告制度，通常能够表明该企业主要风险和报酬来源。因此，企业的内部组织和管理结构及其内部财务会计报告制度，通常是确定企业面临的风险的主要来源、性质以及不同报酬的基础，也是确定采用何种报告形式为主要报告形式、何种形式为次要报告形式的基础，企业应当根据内部组织和管理结构，来具体确定其主要报告形式。
当企业的内部组织和管理结构及其内部财务会计报告制度，既不以单项产品或劳务、或相关产品和劳务的组合为基础，也不以地区为基础时，企业则应分析确定企业的风险和报酬是较多地与其生产的产品和提供的劳务相关，还是较多地与其经营所在地相关，在此基础上确定是采用以业务分部作为主要的分部报告形式，还是以地区分部作为主要的分部报告形式。
